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FISCAL. MODELO 720. PUBLICADA LA NORMA QUE ELIMINA EL RÉGIMEN SANCIONADOR Y LA IMPRESCRIPTIBILIDAD. PERSISTE LA OBLIGACIÓN DE DECLARAR
/en Fiscal, Publicaciones propiasFISCAL. SENTENCIA DEL TJUE SOBRE EL MODELO 720: EFECTOS Y HOJA DE RUTA PARA LOS CONTRIBUYENTES AFECTADOS
/en Fiscal, Publicaciones propiasEl Tribunal de Justicia de la Unión Europea se ha pronunciado finalmente en una sentencia del 27 de enero de 2022 sobre el asunto C-788/19, en la que considera que la legislación nacional que obliga a los residentes fiscales en España a declarar sus bienes o derechos situados en el extranjero es contraria al Derecho de la Unión porque supone una restricción a la libre circulación de capitales y resulta desproporcionada para los fines que persigue, a saber, garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales.
El fallo de esta sentencia se adelantó en un comunicado de prensa en el que se exponen someramente los detalles de este asunto, cuyos antecedentes se remontan a febrero de 2017, cuando la Comisión emitió dictamen motivado en el que ponía de manifiesto la incompatibilidad de determinados aspectos relacionados con la obligación de los residentes fiscales en España de declarar sus bienes y derechos situados en el extranjero, a través del formulario denominado «modelo 720», con el Derecho de la Unión.
En virtud de la legislación nacional controvertida los residentes en España que no declaren o declaren de manera incompleta o extemporánea los bienes y derechos que poseen en el extranjero se exponen a la regularización del impuesto adeudado sobre las cantidades correspondientes al valor de dichos bienes o derechos, incluso cuando estos hayan sido adquiridos durante un período ya prescrito, así como a la imposición de una multa proporcional y de multas de cuantía fija específicas con carácter acumulativo. La Comisión estima que nuestro país ha incumplido las obligaciones que le incumben debido a las consecuencias que su legislación atribuye al incumplimiento o al cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación de declarar los bienes o derechos situados en el extranjero a través del «modelo 720», y así lo ha confirmado el Tribunal en esta sentencia, que declara que España ha incumplido las obligaciones que le incumben en aplicación del principio de libre circulación de capitales.
Dicha legislación que tiene por objeto, de manera general, la declaración sobre la tenencia de bienes o de derechos en el extranjero por parte de residentes en España, establece discriminación de trato en función del lugar de localización de sus activos, lo cual puede disuadir a los inversores de ese Estado miembro de invertir en otros Estados miembros, impedirles hacerlo o limitar sus posibilidades de hacerlo. Constituye, por tanto, como ya declaró el Tribunal de Justicia en relación con una normativa que tenía como objetivos garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude fiscal derivado de la ocultación de activos en el extranjero, una restricción a la libre circulación de capitales, en el sentido de los arts. 63.1 TFUE y 40 del Acuerdo EEE.
No impide llegar a esta conclusión el hecho de que esta legislación vaya dirigida hacia los contribuyentes que ocultan sus activos por motivos fiscales, pues el hecho de que una normativa tenga como objetivos garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude fiscal no es óbice para que se establezca dicha restricción a los movimientos de capitales. El mero hecho de que un contribuyente residente posea bienes o derechos fuera del territorio de un Estado miembro no puede fundamentar una presunción general de fraude y evasión fiscales y una normativa que presume la existencia de un comportamiento fraudulento por la sola razón de que concurren los requisitos que establece, sin conceder al contribuyente posibilidad alguna de destruir esa presunción, va, en principio, más allá de lo necesario para alcanzar el objetivo perseguido.
Si bien considera el Tribunal que la calificación de los activos poseídos en el extranjero como «ganancias patrimoniales no justificadas» de los arts. 39.2 Ley IRPF y 121.6 Ley IS no resulta desproporcionada en relación con los objetivos de garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales sin embargo, sí resulta desproporcionada en relación
con los objetivos perseguidos la imprescriptibilidad que permite a la Administración tributaria cuestionar una prescripción ya consumada en favor del contribuyente, pues la Administración tributaria puede proceder sin limitación temporal a la regularización del impuesto adeudado por las cantidades correspondientes al valor de los bienes o derechos situados en el extranjero y no declarados, o declarados de manera imperfecta o extemporánea, mediante el «modelo 720». Por tanto, la opción elegida por el legislador español va más allá de lo necesario para garantizar la eficacia de los controles fiscales y luchar contra el fraude y la evasión fiscales, sin que proceda preguntarse sobre las consecuencias que deben extraerse de la existencia de mecanismos de intercambio de información o de asistencia administrativa entre Estados miembros.
El Tribunal de Justicia estima que España también ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de la libre circulación de capitales al sancionar el incumplimiento o el cumplimiento imperfecto o extemporáneo de la obligación informativa relativa a los bienes y derechos situados en el extranjero con una multa proporcional del 150% del impuesto calculado sobre las cantidades correspondientes al valor de los bienes o derechos poseídos en el extranjero. Esta multa puede acumularse con multas de cuantía fija que se aplican a cada dato o conjunto de datos omitidos, incompletos, inexactos o falsos que deban incluirse en el «modelo 720».
La Comisión ha probado que, al sancionar el incumplimiento por el contribuyente de sus obligaciones declarativas relativas a sus bienes o derechos situados en el extranjero con una multa proporcional del 150% del importe del impuesto calculado sobre las cantidades correspondientes al valor de esos bienes o derechos, que puede acumularse con multas de cuantía fija, el legislador español ocasionó un menoscabo desproporcionado a la libre circulación de capitales. Además, señala, que el importe de estas multas pecuniarias no guarda proporción alguna con el importe de las impuestas a los contribuyentes en virtud de los arts.198 y 199 LGT, que resultan comparables, puesto que sancionan el incumplimiento de obligaciones análogas a las previstas en la disposición adicional decimoctava de la LGT.
La publicación de la sentencia coincidió con la presentación de los datos de recaudación de 2021 por parte de la ministra de Hacienda, quién, además de manifestar su respeto a la misma, añadió que se van a reformular de forma rápida los aspectos a corregir relacionados con dicha obligación informativa. Es de esperar que el Gobierno haya corregido la norma antes de que expire el plazo de presentación del modelo 720 correspondiente al ejercicio 2021 (próximo marzo).
En los cerca de 10 años de funcionamiento del modelo, y a pesar de su reducido impacto recaudatorio (se estima que en torno a 60.000 contribuyentes presentan el modelo 720 anualmente) ha permitido aflorar de forma indirecta cerca de 225.000 millones de euros.
La recaudación total por todos los conceptos del modelo 720 ronda los 230 millones de euros, según estimaciones de la Agencia Tributaria. Por ello, en caso de tener que hacer frente a las devoluciones de las sanciones ingresadas resultado de sentencias judiciales favorables al contribuyente, el impacto en las arcas de la Administración sería inferior a esta cantidad.
A la luz de esta sentencia, consideramos que se abre la vía para plantear reclamaciones por parte de toda persona física o jurídica que haya sido sancionada por incumplir o por cumplir de forma imperfecta o extemporánea con esta obligación informativa, a reclamar la devolución de lo indebidamente pagado, toda vez que hay una indiscutible responsabilidad patrimonial de la Administración, derecho que tienen dichos contribuyentes, incluso en el supuesto que la sanción haya adquirido firmeza.
Y respecto a las regularizaciones practicadas, habrá que analizar caso por caso, en función de si las regularizaciones han sido voluntarias o impuestas, y profundizando a su vez en relación con cada tipo de regularización. Así, en las regularizaciones voluntarias será preciso atender a la manifestación hecha respecto del ejercicio en que se originaron los bienes o derechos, una vez reinstaurada
institución de la prescripción en relación con las ganancias patrimoniales no justificadas regularizadas pese a proceder de periodos impositivos prescritos. Y en las regularizaciones impuestas, habrá que distinguir entre las situaciones en que medió acta de conformidad o no, entre otras cuestiones.
En todo caso, a partir de ahora todo contribuyente residente fiscal en España con bienes y/o derechos en el extranjero no declarados podría regularizar voluntariamente su situación sin el temor al régimen sancionador asociado a esta obligación de información, que trataba por igual las regularizaciones voluntarias que las regularizaciones derivadas de actuaciones inspectoras, siendo únicamente aplicables el recargo único del 1 al 15% y, en su caso (i.e. regularizaciones pasados más de 12 meses a las que aplica el recargo único máximo del 15%), los intereses de demora.
Como siempre, quedamos a su disposición para cualquier cuestión o duda al respecto.
FISCAL.PRIMERA IMPRESIÓN ANTE LA SENTENCIA DEL TJUE DE LOS BIENES SITUADOS EN EL EXTRANJERO
/en Fiscal, Publicaciones propiasEl Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) dictó una sentencia el 27 de enero pasado en la que apunta que la Declaración de bienes en el extranjero (modelo 720) es contraria al Derecho de la Unión, y señala que España ha incumplido obligaciones en virtud del principio de la libre circulación de capitales.
En este sentido, el TJUE establece que la obligación de presentación de la declaración (modelo 720) y las sanciones derivadas del incumplimiento, de los errores en las declaraciones o la extemporaneidad, no son equivalentes con los bienes o derechos situados en España . En conclusión, establece que se crea un trato diferenciado entre los residentes en España en función del lugar de localización de sus bienes y derechos.
La Sentencia concluye que la legislación española va más allá de lo necesario para alcanzar los objetivos, subrayando tres aspectos:
- En el supuesto de bienes en el extranjero no declarados o declarados erróneamente, el legislador español no establecía períodos de prescripción, y por tanto permitía a la Administración proceder a la regularización del impuesto sin limitación temporal. En este caso el TJUE señala que éste produce un efecto de imprescriptibilidad y vulnera la exigencia fundamental de la seguridad jurídica.
- En relación a las sanciones, se establecía una sanción del 150% del impuesto calculado sobre las cantidades correspondientes al valor de los bienes y derechos situados en el extranjero, que podía acumularse a cantidades fijas por cada dato omitido, incompleta o inexacta . En este aspecto, el Tribunal establece que estas sanciones tienen un carácter extremadamente represivo y que constituyen un menoscabo desproporcionado a la libre circulación de capitales.
- La legislación española establecía sanciones de cantidades fijas por el incumplimiento o cumplimiento imperfecto del modelo 720, que podían ir de 5.000 euros por cada dato omitido, incompleta o inexacto (con un mínimo de 10.000 euros), y 100 euros por cada dato declarado fuera de plazo (con un mínimo de 1.000 euros). El TJUE considera que se incumple la libre circulación de capital al sancionar el incumplimiento de la obligación de la declaración del modelo 720, puesto que las sanciones no son proporcionales a las multas impuestas por incumplimiento de obligaciones similares en el contexto puramente nacional .
Así están las cosas, y a la espera de que el Gobierno apruebe (parece ser que pronto) una adaptación del régimen normativo que se ajuste al ordenamiento europeo y del que les informaremos puntualmente, sí podemos decir que todos aquellos procedimientos en curso, recursos administrativos o judiciales interpuestos contra liquidaciones, sanciones o aquellas solicitudes de rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos, esto son, las sentencias no firmes y recurridas, o que se encuentren todavía en plazo para recurrir, tendrán que ser amparados por nuestro ordenamiento en la medida en que se ajusten al derecho europeo.
En cuanto a las sentencias ya firmes, por las que no se interpusieron reclamación en su momento, el camino es más complejo y estaremos pendientes de la cuestión, aconsejando examinar caso por caso y atendiendo también al importe. Hay vías, aunque son más inciertas, de iniciar la reclamación tras la publicación de la sentencia que ha dictado el TJUE.
Y ya para terminar, les recordamos que el Impuesto no ha sido declarado nulo, sino aspectos como la prescripción y el régimen sancionador. El cuanto conozcamos el nuevo régimen les informaremos puntualmente.
Como siempre, quedamos a su disposición para cualquier consulta o trámite al respecto